Обособленные подразделения и НДФЛ (Курбангалеева О.А.)

Дата размещения статьи: 02.03.2017

Многие государственные образовательные учреждения имеют обособленные подразделения в различных регионах страны. В отчетный период перед бухгалтерами таких учреждений возникает вопрос: как правильно отчитаться и уплатить НДФЛ в соответствующий бюджет?

Уплата НДФЛ

Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 7 ст. 226 НК РФ). При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из сумм дохода, начисленного и выплаченного:
- работникам этого обособленного подразделения, заключившим трудовой договор;
- по договорам гражданско-правового характера, заключенным с физическими лицами обособленным подразделением от имени данной организации.
Таким образом, сумма НДФЛ, исчисленного и удержанного с выплат физическим лицам - работникам обособленных подразделений, должна быть перечислена в бюджет по месту учета в налоговом органе соответствующего обособленного подразделения независимо от того, имеет оно отдельный баланс и корреспондентский счет или нет (Письмо ФНС России от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@).

"Обособленная" 6-НДФЛ

Начиная с 1 января 2016 года все налоговые агенты по НДФЛ обязаны ежеквартально представлять расчет по форме 6-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@; далее - расчет по форме 6-НДФЛ) в налоговую инспекцию по месту своего учета (п. 2 ст. 230 НК РФ). Расчет по форме 6-НДФЛ оформляют за первый квартал (по состоянию на 31 марта), за полугодие (по состоянию на 30 июня), за девять месяцев (по состоянию на 30 сентября), за год (по состоянию на 31 декабря).
Налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, представляют форму 6-НДФЛ в следующем порядке:
- в отношении работников этих обособленных подразделений - в налоговый орган по месту учета таких обособленных подразделений;
- в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера (далее - ГПХ), - в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших указанные договоры.
Об этом говорится в Письмах ФНС России от 26.02.2016 N БС-4-11/3168@, от 25.02.2016 N БС-4-11/3058@, от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@.
В таком же порядке следует представлять справки по форме 2-НДФЛ.

Пример. Образовательное учреждение имеет филиал в г. Королеве, который заключил договоры аренды недвижимого имущества с физическим лицом. В этом случае НДФЛ, удержанный при выплате арендной платы арендодателю - физическому лицу, обособленное подразделение направляет в бюджет г. Королева. Расчет по форме 6-НДФЛ и справки по форме 2-НДФЛ организация должна представить по месту нахождения не только головного учреждения, но и филиала. При этом место нахождения недвижимого имущества, используемого по договору аренды, значения не имеет (Письмо ФНС России от 04.07.2016 N БС-4-11/11951@).

Обратите внимание! Если обособленное подразделение не осуществляет выплат физическим лицам, то представлять расчет по форме 6-НДФЛ в налоговые органы по месту нахождения не следует. Это значит, что нулевой расчет не представляется.

Крупнейшие налогоплательщики

Налоговые агенты - организации, отнесенные к категории крупнейших налогоплательщиков, имеющие обособленные подразделения, заполняют расчет по форме 6-НДФЛ отдельно по каждому обособленному подразделению.
В отношении работников обособленного подразделения расчет по форме 6-НДФЛ представляется в налоговый орган:
- либо по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика,
- либо по месту учета такого налогоплательщика по соответствующему ОП.
Иными словами, крупнейшие налогоплательщики вправе выбирать, куда подавать отчетность в отношении доходов работников обособленных подразделений, а также физических лиц по договорам ГПХ, заключенным с обособленными подразделениями.
Об этом говорится в Письмах ФНС России от 26.02.2016 N БС-4-11/3168@, от 25.02.2016 N БС-4-11/3058@.
В случае ликвидации (закрытия) обособленного подразделения организации, отнесенной к крупнейшим налогоплательщикам, до конца календарного года представлять расчет по форме 6-НДФЛ можно по месту учета ликвидируемого (закрываемого) обособленного подразделения. Причем в расчете необходимо отражать сведения за период времени от начала года до даты завершения ликвидации (закрытия) этого обособленного подразделения. Об этом говорится в Письме ФНС России от 02.03.2016 N БС-4-11/3460@.

Одна на всех

В случае заполнения расчета по форме 6-НДФЛ организацией, имеющей обособленные подразделения, в поле "КПП" указывается КПП, присвоенный организации, по месту нахождения ее обособленного подразделения (п. 2.2 Порядка заполнения расчета, Письмо ФНС России от 23.03.2016 N БС-4-11/4900@).
Возможна ситуация, когда несколько обособленных подразделений состоят на учете в одном налоговом органе и у каждого обособленного подразделения есть свой КПП.
В этом случае расчет по форме 6-НДФЛ следует подавать отдельно по каждому обособленному подразделению. Об этом говорится в Письмах ФНС России от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@, от 01.08.2016 N БС-4-11/13984@. Иными словами, в налоговую инспекцию будет представлено несколько расчетов по форме 6-НДФЛ с разными КПП.
Вывод налоговиков основан на том, что глава 23 НК РФ не содержит норм, предоставляющих налоговым агентам возможность самостоятельно выбирать обособленное подразделение, через которое производилось бы перечисление налога и представление расчета по форме 6-НДФЛ.

Территория одна, налоговые - разные

Если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений. При этом обособленное подразделение, которое будет поставлено на учет в налоговой инспекции, организация выбирает самостоятельно (п. 4 ст. 83 НК РФ). Для этого организация направляет в налоговые органы уведомление по форме N 1-6-Учет, приведенной в Приложении 4 к Приказу ФНС России от 11.08.2011 N ЯК-7-6/488@.
Таким образом, у организации есть право выбора постановки на учет организации по месту нахождения одного из обособленных подразделений, если несколько из них находятся в одном муниципальном образовании, но подведомственны разным налоговым органам.
Аналогичное правило действует и в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе.
При этом возникает вопрос: можно ли представлять единый расчет по форме 6-НДФЛ по всем обособленным подразделениям, которые находятся на территории г. Москвы или Санкт-Петербурга? Или же необходимо представлять отдельный расчет по каждому обособленному подразделению?
В Письме ФНС России от 09.11.2016 N БС-4-11/21223@ налоговики напомнили о порядке заполнения расчета по форме 6-НДФЛ. В частности, они указали, что в случае заполнения формы расчета организацией, имеющей обособленные подразделения, по строке "КПП" указывается КПП по месту учета организации согласно месту нахождения ее обособленного подразделения (п. 2.2 раздела 2 Порядка заполнения расчета 6-НДФЛ).
Если же организация выбрала одно ответственное подразделение из нескольких обособленных подразделений в одном муниципальном образовании и встала на учет в налоговых органах по месту нахождения этого обособленного подразделения, то налоговики присваивают КПП только этому подразделению. Другие обособленные подразделения, находящиеся в этом муниципальном образовании, своего КПП не имеют, а значит, представить расчет по форме 6-НДФЛ они не могут.
Поскольку в противном случае в налоговую инспекцию будет представлено несколько расчетов по форме 6-НДФЛ с одними и теми же ИНН и КПП, налоговики разрешили в этой ситуации представлять только один расчет по форме 6-НДФЛ (Письмо ФНС России от 05.10.2016 N БС-4-11/18870@).
Таким образом, в случае если организация, имеющая несколько обособленных подразделений в г. Москве, Санкт-Петербурге или в других муниципальных образованиях, на территориях, подведомственных разным налоговым органам, поставлена на учет по месту нахождения одного из таких обособленных подразделений по выбору организации (с присвоением только этому обособленному подразделению КПП), то расчет по форме 6-НДФЛ заполняется налоговым агентом в отношении работников всех данных обособленных подразделений и представляется по месту учета этого подразделения. При этом в расчете по форме 6-НДФЛ указывается КПП ответственного обособленного подразделения.

Одинаковый ОКТМО

Форма расчета по форме 6-НДФЛ заполняется по каждому ОКТМО отдельно. Это установлено п. 1.10 Порядка заполнения расчета по форме 6-НДФЛ.
Поэтому возникает вопрос: можно ли представить один расчет по форме 6-НДФЛ по головной организации и обособленному подразделению, если у них совпадает ОКТМО?
Ответ на этот вопрос зависит от постановки на учет обособленного подразделения и присвоения ему КПП.
Представить один расчет по форме 6-НДФЛ, в который включаются данные как по головной организации, так и по обособленному подразделению, можно только в случае, когда налоговый агент состоит на учете только через головное отделение, которое в данном случае выполняет функции ответственного обособленного подразделения. При этом у обособленного подразделения нет собственного КПП.
Если же обособленное подразделение состоит на учете в налоговых органах с присвоением собственного КПП, то в налоговую инспекцию следует представлять два расчета по форме 6-НДФЛ, даже если у головного отделения и обособленного подразделения один и тот же ОКТМО.

Если перепутали КПП или ОКТМО

Если при заполнении расчета по форме 6-НДФЛ налоговый агент допустил ошибку при указании КПП или ОКТМО, то налоговый агент должен представить в налоговый орган по месту учета два расчета по форме 6-НДФЛ:
- уточненный расчет к ранее представленному с указанием тех КПП и ОКТМО, которые были указаны в первоначальном расчете, и нулевыми показателями всех его разделов;
- первичный расчет с указанием правильных КПП и ОКТМО.
Об этом говорится в Письме ФНС России от 12.08.2016 N ГД-4-11/14772.
При этом, если расчет по форме 6-НДФЛ с указанием правильных КПП и ОКТМО налоговый агент представил после установленного срока его представления, ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренная п. 1.2 ст. 126 НК РФ, не применяется.

Примечание. Возврат НДФЛ из-за перерасчета отпускных по форме 6-НДФЛ
Если налоговым агентом работнику возврат суммы НДФЛ в связи с перерасчетом отпускных выплат произведен в апреле 2016 года, то сумма НДФЛ, возвращенная налоговым агентом, подлежит отражению по строке 090 в расчете по форме 6-НДФЛ (утв. Приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@) за полугодие 2016 года. Такое разъяснение выпустила ФНС России в Письме от 13.10.2016 N БС-4-11/19483@.

С 2017 года все обособленные подразделения (ОП) ощутили на себе изменения налогового законодательства. С этого года ОП должны самостоятельно уплачивать страховые взносы и представлять в налоговую инспекцию все расчеты по взносам.

Изменения затронули и головные офисы, но об этом чуть дальше.

Что изменилось с 2017 года

Начнем с того, что с начала года перестал действовать закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах». То есть с 2017-го обособленные подразделения уплачивать взносы на страхование в налоговую и сдавать отчеты в налоговую должны только в том случае, если их сотрудники-физлица получали вознаграждения. Раньше обязанность возникала, если ОП имели собственные банковские счета и отдельный баланс. Но это уже в прошлом — теперь только при наличии вознаграждений.

С этого года головные организации должны сообщать в налоговую службу по месту своего нахождения о том, что их ОП могут выплачивать зарплату сотрудникам и вознаграждения физическим лицам или, наоборот, этого права теперь лишены. На сообщение ИФНС дает месяц со дня изменений.

Небольшая справка об обособленных подразделениях

Обособленное подразделение открывается отдельно от головного офиса и платит налоги уже по месту своей регистрации. Согласно российскому законодательству, любая компания может открыть столько обособленных подразделений, сколько захочет.

Одно из правил ОП — находиться они должны на отдельном от головной компании адресе. Кроме того, необходимо наличие рабочих мест на срок от 1 месяца.

Об открытии ОП нужно уведомить налоговую (по месту постановки на учет головной компании) за месяц до открытия сообщением по форме С-09-03-1. При этом ПФР и ФНС уведомлять об открытии не нужно.

В обособленных подразделениях имеются собственные кассовые книги по операциям с наличкой. Все эти книги передаются в головную организацию. Однако в кассовой книге головной организации сведения по операциям с наличкой ОП не отражаются.

Отличие ОП от филиала или представительства:

Наличие ОП нужно отражать в Уставе организации. Филиал или представительство — не нужно.
ОП должно иметь имущество на балансе и собственный расчетный счет в банке.
Предприятия с ОП могут применять упрощенку, а с филиалом и представительством — нет.

Различия по налогам и отчетности между головной компанией и ОП

Различия есть. Обособленные подразделения платят не все налоги и сдают не все отчеты, которые необходимо сдавать головной компании.

По уплате налогов:

ОП не платят налог по УСН. При этом головная компания при расчете налога учитывает доходы и расходы подразделений.
ЕНВД и НДФЛ платят все по отдельности.
Страховые взносы в фонды платит только головная компания, но данные собираются со всех сотрудников, в том числе с ОП.

По отчетности:

ОП не посылает в контролирующие органы бухгалтерскую отчетность, а головное предприятие платит и за себя, и за ОП.
ОП не формирует отчет по УСН и не посылает сведения в ПФР, ФСС и сведения о среднесписочной численности.
Отчеты по ЕНВД и НДФЛ составляют все по отдельности.

Вам нужно вести удобный учет по предприятию с обособленными подразделениями? Попробуйте бухгалтерский онлайн-сервис Контур.Бухгалтерия. В нем удобно начислять зарплату, отправлять отчетность, готовить и уплачивать налоги. Первые 14 дней работы в сервисе бесплатны для всех новых пользователей!

Обязанность по уплате НДФЛ по месту нахождения обособленных подразделений установлена в п. 7 ст. 226 НК РФ. А кто должен уплачивать налог, если обособка не выделена на самостоятельный баланс? Каковы особенности заполнения платежного поручения, если НДФЛ за подразделение уплачивает головная организация? Рассмотрим, каковы особенности уплаты НДФЛ налоговым агентом, имеющим обособленные филиалы.

О каких подразделениях и о каком доходе идет речь

Обособленным считается такое подразделение организации, которое территориально обособлено от нее и имеет стационарные рабочие места, созданные на срок более 1 месяца. Статус обособленного подразделение приобретает независимо от того, есть ли о нем упоминания в учредительных документах и присвоены ли ему полномочия (абз. 21 п. 2 ст. 11 НК РФ).

Имеющие обособленные подразделения российские организации должны перечислять НДФЛ как по месту регистрации самой организации, так и по месту нахождения подразделения (абз. 2 п. 7 ст. 226 НК РФ). Сумма налога, подлежащего перечислению по подразделению, определяется по доходу, начисляемому и выплачиваемому работникам этого подразделения (абз. 3 п. 7 ст. 226 НК РФ).

В ряде писем Минфин указывает, какие доходы имеются в виду:

Заработная плата работников обособленных подразделений (письмо Минфина РФ от 07.08.2012 № 03-04-06/3-222).
Вознаграждения, выплачиваемые работникам подразделений не только по трудовым договорам, но и по гражданско-правовым договорам (письма Минфина России от 23.03.2017 № 03-04-06/16832, от 08.12.2015 № 03-04-06/71584).
Вознаграждения, выплачиваемые по гражданско-правовым договорам тем физическим лицам, которые не являются работниками обособленного подразделения (письма Минфина России от 21.04.2016 № 03-04-06/23195, от 18.04.2016 № 03-04-06/22218, ФНС России от 04.07.2016 № БС-4-11/11951@);
Вознаграждения бывшим работникам подразделения.

Следует отметить, что в отношении физических лиц, указанных в последнем пункте, у контролирующих органов есть и другие мнения. Так, УФНС России по г. Москве в письме от 26.02.2009 № 20-15/3/017148 указало, что НДФЛ в отношении доходов таких лиц следует уплачивать по месту нахождения головной организации.

Из буквального прочтения нормы, содержащейся в абз. 3 п. 7 ст. 226 НК РФ, следует вывод, что НДФЛ следует уплачивать в бюджет по месту нахождения подразделения при выплате любого вида дохода. Основание выплаты здесь значения не имеет. Частичное подтверждение такого аргумента можно найти в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 05.02.2010 № А56-10280/2008, в котором указано, что сумма НДФЛ, уплачиваемая в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, рассчитывается с учетом всех доходов физических лиц, трудящихся в этом подразделении.

Как быть, если работник получает доходы вне подразделения

Приведем возможные ситуации получения дохода из источников, находящихся вне обособленного подразделения, и соответствующие разъяснения Минфина.

Сотрудник обособленного подразделения получает доход непосредственно от головной организации (дивиденды, например). Минфин РФ в письме от 22.03.2013 № 03-04-06/8999 указывает, что НДФЛ в таких обстоятельствах следует платить по месту нахождения головной организации.
Работник совмещает должности в головной организации и обособленном подразделении. Минфин России в п. 1 письма от 14.04.2011 № 03-04-06/3-89 отмечает, что НДФЛ следует перечислять по месту нахождения подразделения.
Работник в одном конкретном месяце трудился в нескольких обособленных подразделениях. Минфин России в письме от 19.09.2013 № 03-04-06/38889 разъясняет, что НДФЛ необходимо исчислять и уплачивать каждому такому подразделению в соответствии с выплаченным доходом.
Работник в течение месяца трудился в головной организации и в подразделении. Минфин России в письмах от 01.03.2017 № 03-04-06/11798 и от 21.09.2011 № 03-04-06/3-231 указывает, что исчислять НДФЛ и платить его в бюджет должны обе структуры.

Работник просто командируется в другое обособленное подразделение. Согласно письму Минфина России от 11.04.2013 № 03-04-06/11990 уплачивать НДФЛ должно подразделение, работником которого он является.
Сотрудник, работавший в течение года в различных обособленных подразделениях, уходит в отпуск. Минфин России в письме от 17.08.2012 № 03-04-06/8-250 отмечает, что НДФЛ должно уплачивать то подразделение, которое оформляет отпуск.
Головная организация направляет сотрудника для открытия нового обособленного подразделения. Минфин России в письме от 08.08.2012 № 03-04-06/3-223 указывает, что НДФЛ будет платить головная организация, но лишь до того момента, пока не пройдет регистрация нового подразделения. Если такое событие произойдет в середине месяца, то платить налог надо будет пропорционально доле начисленного дохода (письмо УФНС России по г. Москве от 26.12.2007 № 28-11/124267).
Работник переводится из одного подразделения в другое. По мнению Минфина России , НДФЛ с его доходов нужно перечислять в бюджет по месту учета филиала, где находится новое место работы (письмо от 12.07.2017 № 03-04-05/44417).

Кто должен платить НДФЛ по месту нахождения подразделения

Контролирующие органы не сформировали единого мнения, кто должен платить НДФЛ в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения.

Есть две противоположные позиции:

Обособленное подразделение, если оно имеет отдельный расчетный счет и бухгалтерский баланс, должно самостоятельно уплачивать НДФЛ (письма Минфина России от 29.03.2010 № 03-04-06/54, ФНС России от 17.04.2009 № 3-5-04/460@). Руководитель подразделения при этом должен иметь доверенность на право представлять в налоговых органах интересы юридического лица (письмо Минфина России от 16.07.2008 № 03-04-06-01/21).
НДФЛ должна уплачивать в бюджет головная организация, независимо от того, есть ли обособленного подразделения расчетный счет и отдельный баланс (письмо УФНС России по Москве от 20.05.2010 № 20-15/3/052927@).

Как поступить, если НДФЛ за подразделение попал в инспекцию головного офиса, см. .

Реквизиты платежного поручения

Если головная организации перечисляет НДФЛ по обособленному подразделению, то в платежном поручении следует указывать следующие сведения (письма Минфина России от 03.07.2009 № 03-04-06-01/153 и ФНС России от 12.03.2014 № БС-4-11/4431@):

реквизиты налоговой инспекции и управления Федерального казначейства региона, в котором зарегистрировано обособленное подразделение;
КПП обособленного подразделения;
ОКТМО муниципалитета, бюджет которого будет получать НДФЛ.

Кроме того, если в одном муниципальном образовании зарегистрировано несколько подразделений, и они имеют одинаковый КПП и приписаны к одной налоговой инспекции, то НДФЛ разрешается перечислять одним платежным поручением (письмо Минфина России от 03.07.2009 № 03-04-06-01/153).

Если подобные обстоятельства сложились в городе федерального значения (Москве, Санкт-Петербурге или Севастополе), но подразделения подведомственны разным налоговым инспекциям, то головная организация согласно п. 4 ст. 83 НК РФ имеет право выбрать, где ей встать на учет. Удержанный с доходов работников подразделения НДФЛ в таком случае надо будет платить в инспекцию по месту нахождения выбранного подразделения (письмо Минфина России от 22.06.2012 № 03-04-06/3-174).

В письме ФНС России от 12.03.2014 № БС-4-11/4431@ содержится уточнение: если головная организация поставлена на учет везде, где расположены обособленные подразделения, то и налог уплачивать она должна в тех же муниципалитетах.

Впрочем, у ФНС России в отношении обособленных подразделений, расположенных в г. Москва, имелось другое мнение, отраженное в письме от 29.08.2012 № ЗН-4-1/14304@. Налоговая служба разъяснила, что в соответствии с ч. 2 ст. 5 закона г. Москвы «О бюджете города Москвы…» от 07.12.2011 № 62, отчисления НДФЛ по месту нахождения одного из обособленных подразделений можно провести только в том случае, если все подразделения организации находятся на территории одного муниципалитета. Если подразделения распределены по разным муниципальным образованиям, НДФЛ надо перечислять отдельно по каждому муниципалитету. Со времени написания данного письма Федеральная налоговая служба не высказывала иного мнения на этот счет.

Итоги

Уплачивать НДФЛ следует отдельно по каждому обособленному подразделению и отдельно по головному предприятию. Перечисление налога, как правило, осуществлояет головная фирма. Но если подразделение выделено на самостоятельный баланс, то филиал вправе перечислять налог самостоятельно.

Абзац 2 п. 7 ст. 226 НК РФ гласит, что российские организации - налоговые агенты (то есть организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил облагаемые НДФЛ доходы), имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения такого подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени организации (абз. 3 названного пункта).

В платежном поручении на перечисление налога в бюджет по каждому обособленному подразделению следует указывать КПП, присвоенный подразделению при постановке на налоговый учет по месту нахождения, а также соответствующий по месту нахождения подразделения код ОКТМО (см. Письмо ФНС России от 14.10.2016 № БС-4-11/18528@ ). Причем в Письме от 24.10.2016 № 03‑04‑06/62497 Минфин подчеркнул: гл. 23 НК РФ не содержит норм , предоставляющих налоговым агентам, имеющим обособленные подразделения, самостоятельно выбирать подразделение, через которое производилось бы перечисление НДФЛ (и значит, возможность представления расчета сумм налога на доходы физических лиц).

Что делать, если у сотрудника два рабочих места

В случае установления работнику двух рабочих мест по месту нахождения головного офиса и по месту нахождения обособленного подразделения НДФЛ с доходов такого работника компания должна перечислить в соответствующие бюджеты как по месту нахождения головного офиса, так и по месту нахождения подразделения с учетом фактически отработанного работником времени. Это время определяется на основании табеля учета рабочего времени, исходя из данных справок о местонахождении работника за соответствующий расчетный период.

Ответственность налогового агента

Что ж, справедливость указанных рекомендаций оспорить сложно. Упомянутые нормы сформулированы однозначно, что исключает их двоякое толкование. И подобные разъяснения о порядке уплаты НДФЛ организациями, имеющими обособленные подразделения, контролирующие органы дают с завидной регулярностью (отметим, в аналогичном порядке налоговые агенты обязаны представлять и налоговую отчетность по обозначенному налогу - справку по форме 2‑НДФЛ и расчет по форме 6‑НДФЛ). Назовем некоторые из них: письма Минфина России от 23.12.2016 № 03‑04‑06/77778 , от 17.10.2016 № 03‑05‑06‑02/60364 , от 07.12.2015 № 03‑04‑06/71413 , ФНС России от 09.11.2016 № БС-4-11/21223@ , от 05.10.2016 № БС-4-11/18870@ .

Между тем в вышеупомянутых налоговых нормах говорится об обязанности налогового агента перечислять налог по месту выплаты дохода налогоплательщикам, финансисты в своих разъяснениях также безапелляционно указывают на то, что должны сделать налоговые агенты, имеющие обособленные подразделения. Вместе с тем установление какой‑либо обязанности (в рассматриваемой ситуации - это обязанность налогового агента распределять налог, удержанный при выплате дохода налогоплательщикам) должно сопровождаться установлением наказания (ответственности) за ее нарушение.

Однако применительно к обязанности налогового агента, определенной п. 7 ст. 226 НК РФ , никакой меры ответственности налоговым законодательством не было введено .

Что считают судьи

На это обстоятельство Президиум ВАС обратил внимание еще в Постановлении от 24.03.2009 № 14519/08 по делу № А33-356/2008 . Как следует из материалов данного дела, и налоговики, и нижестоящие суды сочли, что перечисление налоговым агентом (имеющим обособленные подразделения) сумм НДФЛ в иной местный бюджет, чем предусмотрено законодательством, свидетельствует о неисполнении им обязанности, установленной п. 7 ст. 226 НК РФ . По их мнению, излишняя уплата налога в один местный бюджет не может компенсировать потери другого местного бюджета. И это является основанием для привлечения налогового агента к ответственности по ст. 123 НК РФ . Напомним: состав налогового правонарушения согласно названной норме образуют такие деяния налогового агента, как неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление ) в установленный срок налога.

Высшие арбитры, признавая подобный подход налоговиков и судей к толкованию налоговых норм неверным, обратили внимание, что налоговым правонарушением в смысле ст. 106 НК РФ признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие ) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим кодексом определена ответственность. Но поскольку Налоговый кодекс не предусматривает ответственности за ненадлежащее исполнение налоговым агентом своих обязанностей, в частности за нарушение порядка перечисления удержанного НДФЛ при выплате дохода работникам подразделений, оснований для привлечения такого агента к ответственности по ст. 123 НК РФ нет.

Подчеркнем: с момента опубликования Постановления Президиума ВАС РФ № 14519/08 налоговые правила, определяющие порядок перечисления НДФЛ организациями, имеющими обособленные подразделения, не претерпели каких‑либо кардинальных изменений. Не появилось также никаких дополнительных оговорок касательно бюджета, куда надлежит перечислить налог налоговому агенту, и в ст. 123 НК РФ . А это значит, что организации, нарушившей только порядок перечисления НДФЛ с доходов, удержанных из доходов сотрудников обособленных подразделений, формально ничего не грозит. Даже если налоговики и накажут ее, то у нее есть неплохие шансы оспорить правомерность подобного наказания. Кстати, наличие указанного законодательного «пробела» специалисты ФНС признали еще в Письме от 02.08.2013 № БС-4-11/14009 , а Минфин рекомендовал учитывать сложившуюся судебную практику в Письме от 10.10.2014 № 03‑04‑06/51010 .

Так, Президиум ВАС в Постановлении от 23.07.2013 № 784/13 по делу № А06-9384/2011 также подчеркнул, что неправильное отражение в платежных документах кода ОКАТО не ведет к образованию недоимки и не может рассматриваться как основание для начисления сумм пеней, так как налог в бюджетную систему РФ налоговым агентом перечислен в установленный срок.

Арбитры, рассматривая споры, возникшие в схожих ситуациях, зачастую говорят о том, что налоговики, обнаружив у налогового агента переплату по НДФЛ по головной организации и недоимку по обособленным подразделениям, сами должны провести зачет налога по итогам налогового периода (см., например, Постановление ФАС СЗО от 31.01.2014 № Ф07-10789/2013 по делу № А56-72308/2012 ).

В то же время с нашей стороны было бы несправедливо умолчать о наличии судебных решений, в которых арбитры указывают, что исправить ошибку в распределении НДФЛ между бюджетами, возникшую вследствие неправильного оформления платежных поручений на перечисление НДФЛ, удержанного при выплате дохода работникам обособленных подразделений, на налоговых агентов, может любая из заинтересованных сторон (в том числе налоговый агент) (см., например, Постановление АС МО от 06.10.2015 № Ф05-13213/2015 по делу № А41-43272/14 ).

С этого года вопросы уплаты и взыскания страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование регулирует Налоговый кодекс РФ.

Обособленным подразделением организации для целей налогообложения признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места (п. 2 ст. 11 НК РФ). То есть о наличии обособленного подразделения свидетельствуют два обстоятельства.

Первое – его адрес отличается от адреса организации, указанного в ЕГРЮЛ (письмо Минфина России от 18.08.2015 № 03-02-07/1/47702). Второе – по месту нахождения обособленного подразделения оборудовано хотя бы одно стационарное рабочее место на срок более месяца. Под оборудованием стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей (письмо Минфина России от 14.06.2016 № 03-02-07/1/36019).

Важно, чтобы помещение (объект, территория), где находится рабочее место, было подконтрольно организации. Она должна иметь право владения или пользования им (ст. 209 ТК РФ, письма Минфина России от 05.10.2012 № 03-02-07/1-238, от 03.02.2012 № 03-02-07/1-30).

Регистрация обособленного подразделения

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет в налоговой инспекции по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (п. 1 ст. 83 НК РФ). При этом для постановки на учет не имеет правового значения:

форма организации работ (вахтовый метод или командировка);
срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте.

Для целей регистрации местом нахождения обособленного подразделения организации признается место осуществления ее деятельности, в частности определяемое адресом.

Уплата и отчетность страховых взносов

С 01.01.2017 платить страховые взносы в соответствии с Налоговым кодексом РФ и представлять расчеты по взносам организациям следует как по месту их нахождения, так и по месту нахождения обособленных подразделений, если подразделения находятся на территории РФ и начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (п. 11 ст. 431 НК РФ). Это касается, в том числе, обособленных подразделений, которые были наделены полномочиями по начислению вознаграждений в пользу физических лиц до 1 января 2017 года.

В таком случае по месту нахождения обособленного подразделения следует уплатить взносы исходя из облагаемой базы, относящейся к этому обособленному подразделению. А сумма взносов к уплате по месту нахождения организации будет определяться как разница между суммой взносов к уплате по организации в целом и совокупной суммой взносов к уплате по месту нахождения обособленных подразделений (п. 12, 13 ст. 431 НК РФ, письмо ФНС России от 14.09.2016 № БС-4-11/17201).

Исключение из общего правила – уплата взносов и представление отчетности по месту нахождения организации – возможно в следующих случаях.

Обособленное подразделение организации расположено за пределами РФ. Тогда перечислять взносы по нему следует по месту нахождения организации (п. 14 ст. 431 НК РФ).

Организация самостоятельно начисляет вознаграждения в пользу всех работников, в том числе в пользу работников обособленных подразделений. При этом если до перехода на централизованную уплату взносов такая организация имела обособленные подразделения, которые начисляли выплаты в пользу физических лиц, в том числе до 1 января 2017 года, то организации необходимо уведомить налоговую инспекцию о лишении всех обособленных подразделений полномочий по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.